我国转让定价税制的现状分析及完善建议

我国转让定价税制的现状分析及完善建议

●刘飞

󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁随着跨国企业在我国直接投资规模的日益扩大，其通过转移定价方式进行避税的现象日益突出。尽管我国的转让定价税制体系已经初步建立，但是仍存在着诸多不完善的本文基于我国转让定价税制的现状，分析我国转让定价税制存在的问题及不足，从地方。

而提出完善我国转让定价税制的具体建议。

󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁󰀁一、转让定价税制概述

转让定价是指跨国公司为了获取企业集团的整体最大利益，在关联方之间的交易中，

采用低于或高于市场正常交易价格的行为。

跨国公司为了实现集团整体税负最小化，会针对各国税率的差异，利用集团内部各个法律主体以及与其他关联企业间的关联交易，

●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●●央至今并未作出明白的表态，对此我们认为中部诸省的区域经济发展战略并无明确的突破性思路的差别。而构建“超级大武汉”的思路则倒是一种能促使武汉从而带动湖北进而推动中部地区超常规发展成为可能的突破口。故而获得中央的支持就有了很大的可能性。回顾改革开放30年来的历史，在小平同志的支持下中国出现了深圳特区，江泽民同志推动了浦东新区的建设，而胡锦涛同志对天津

以如愿，李崇淮教授虽然走了，而在今天他的见解却有可能实现一样，毕竟这对实现中华民族伟大复兴的作用是太重要了。

综上所述《建议》为回答下列三个问题提“带出了独到的见解：一是湖北要实现能起到头”作用的在中部率先崛起的目标，应当通过什么途径和从哪里作为突破口———建设超级大武汉；二是应当把武汉建设成一个什么样性质和规模的“全国重要中心城市”；三是武

滨海新区的建设作了科学的决断，然而这些汉作为“国家创新型试点城市”“创新试点”，

区域均在沿海，即使按照“梯度推进”的理论，应当首先从能够形成为良好的“发展环境”的现在也应当轮到位处内陆腹地的中部地区“发展战略”上开始做起。

长江大学经济学院，湖北省社科院了。因此受到中央的关注及其程度只是时间（作者单位：

荆州分院）“两通起飞”在当年难迟早的事情而已，好像

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财经政法资讯2010年第4期

取得了较大的成绩，具体表现在以下几个方面：一是反避税法规制度不断完善。近年来，我国税务机关新制定了《关联企业间业务往来税务管理规程》，贯彻实施了《涉外税务审计规程》，并研究制定了《税收情报交换管理规程（试行）》，这些反避税法规的建立和完善，使我国转让定价税收管理逐步走向法制化、程序化、科学化的轨道；二是涉外税收征管水平日渐提高。针对我国涉外税收征管中存在的自行申报率低、征收与稽查脱节的实际情况，我国涉外税务系统普遍推行了符合国情的审核评税制度，收到很好的效果。同时在纳税人自愿的基础上逐步推行《预约定价协议》，采用预约定价方法，以节约对关联企业间业务往来转让定价税收审计成本；三是反避税调查审计工作取得显著成效，审计能力不断提高。我国对跨国公司转让定价的审计工作越来越重视，近年来，在努力克服我国反避税工作中存在的机构不健全、专业审计人员不足、素质不高、可比信息缺乏等诸多问题的同时，我国涉外税收机构的反避税调查审计工作仍取得了较大的成绩，为堵塞税收漏洞，促进依法治税做出了重要贡献；四是积极参与国际间交流与合作，推动国际双边税收协定的签订和执行，大力开展国际间税务情报交换工作。按照“在税收上既要有利于维护我国经济利益，又要有利于吸引外资、引进先进技术，为我国发展国民经济服务”的基本原则，截止2007年底，我国已对外正式签订86个双边税收协定，维护了我国的合法税收利益。

虽然我国转让定价税制不断趋于完善，但由于我国的转让定价税制尚处于起步发展阶段，面对外资企业各种错综复杂的转让定价避税方式，仍然存在很多的问题及不足：

1、关联企业认定标准不科学

实施转让定价调整首先要认定关联企业，而我国关联企业的认定在立法上不够明

将应在高税负国纳税的利润转移到低税负国，从而减低整体税负。随着跨国公司规模的扩大、业务的发展、技术的革新，这种关联交易的内容和形式都变得更加复杂，已经不仅仅局限于商品购销和劳务采购，还包括各种无形资产转让、债务承担协议、管理服务协议等，对经济的影响也日益增大。这种关联交易转移利润的最重要方法，就是操纵关联交易的价格，这就产生了转让定价问题。转让定价并非根据国际市场上的供求情况制定，而是根据跨国公司的整体利益人为制定的，是一种“非正常交易价格”。转让定价最初是作为跨国公司总部对其下属单位业绩考核评估的一种手段，属于管理会计的范畴，并不一定是为了“避税”，但转让定价行为必然会影响各国的税收，高税率国的税基会受到低税率国的侵蚀，而后者则会因此而受益，这就可能造成收入和费用跨越国境的非正常分配，对不同国家的利益有很大影响，因此世界各国都制定转让定价税制来保护本国的税收利益。转让定价税制是指一国政府为防止跨国公司利用转让定价经营策略进行关联企业内部交易，侵犯本国税收利益，税务机关不承认其内部价格即转让定价，按照独立企业之间正常交易原则，重新调整其应税所得，以维护国家的税收权益而防止国际避税的税收制度。它并非是一个专门税制，而是所得税制的特殊组成部分，是完善的税收制度体系的重要标志之一，也是各国政府对跨国公司转让定价实施政策目标控制、管制的有效方法和措施。

二、我国转让定价税制的现状及问题与不足

伴随着外商投资的迅猛发展，外商投资企业的避税问题对我国的涉外税收征管提出了严峻挑战，跨国公司的转让定价问题在我国引起广泛的重视，反避税工作日渐加强，并

8财经政法资讯2010年第4期晰，对关联企业的立法尚缺乏系统化。中国对关联企业的规定除主要集中在《企业所得税法》中外，还存在于《证券法》和《会计准则———关联关系及其交易的披露》、《会计准则———关联方关系及其交易的披露指南》。在关联企业认定问题上，需要进一步探讨的问题是：关联企业是否仅包括母、子公司之间与同一母公司所属的各个子公司之间，还是也包括总、分公司之间与同一总公司所属的各个分公司之间。在这个问题上，各国法律规定不同，一种规定包括两个方面；另一种规定只包括前一个方面。后一种规定的主要理由是总公司和分公司是同一法人，因而要合并报税，并不存在转让定价问题。如果总、分公司在同一国内，通过合并报税，确实不会出现纳税有所增减的问题。但是如果总、分公司分设在两国，两者间在费用分摊、原材料、半成品与成品的作价上，则有可能背离市场价格，畸高畸低，在这种情况下，对总公司所在国来说，由于合并报税，在税收收入上将无所损失，但是，对分公司所在国来说，由于只能从源征税，而不可能使之合并报税。因而使得该分公司的应税所得额则有可能被总公司通过费用分摊等手段抽走，使分公司所在国蒙受税收损失，而这种做法在本质上同母、子公司之间的转让定价同出一辙，因此只有适用正常交易原则才能保护分公司所在国的利益。另外，从我国的实际情况来看，对于一些外商独资兴办的企业，其关联关系运用现有的法规是很难辨认的，尤其是其中一些规模较小的外资企业。他们往往并不以境外跨国公司的名义而是以境外某个自然人的身份兴办，其交易往来又是同另一些与自然人有密切利益关系的企业进行的，他们表面上互相之间不相联系，但实际上确是关联企业的关系。这种情况比较复杂，从今后的发展方向上看，对个人与企业构成关联关系的加强税收管理是十分必要的。

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2、转让定价的业务范围过窄

我国设定的转让定价税制调整对象主要是有形财产。然而，市场经济和知识经济所带来的无形资产对企业经营的影响正日益显著。跨国公司投资的各种无形资产（诸如研究与开发费用、特许经营权、品牌商标等）作为当今提升经济价值的主要驱动器，其增长速度远大于有形资产。由于无形资产的特殊性，其转让定价问题很难正确处理。然而，中国有关劳务和无形资产的转让定价税制立法很不完善，只有《中华人民共和国企业所得税法》第41条中规定“企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。”以及修改后的《关联企业间业务往来税务管理规程》中的第30条“对关联企业之间的劳务费用参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整”、第32条“对关联企业之间转让无形财产的作价或收取的使用费参照没有关联关系所能同意的数额进行调整”，对有关劳务提供和无形资产的转让作了一些粗略的规定，其可操作性不强。所以，在中国目前所进行的转让定价调整实践中几乎还没有正式触及到劳务和无形资产这两个领域。

3、预约定价制度不够全面

预约定价是纳税人事先将与境外关联企业之间的内部交易与财务收支往来所涉及的转让定价方法，向税务机关申请报告，经税务机关审定认可后，作为计征所得税的会计核算依据，从而免除税务机关对转让定价实施事后调整的一种方法。预约定价较好地解决了转让定价滥用问题，变“治病”为“防病”，使效率大幅提高，从而有效地解决了转让定价引发的问题。OECD以及美国、澳大利亚等国家，都对预约定价的实施制定了详细的操作规程。但是，在中国转让定价税制中只是简单地将预约定价制度当作一种转让定价的调整

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首先，我国应健全关联企业的立法，将有关关联企业的立法问题提到议事日程；其次，要注意相关法规之间的衔接，不要使关联企业及其判定的有关标准在各法律法规中存在矛盾。目前，国际上对关联企业的认定有两种标准：一是控股比例；二是企业间实际控制程度。日本采用第一种标准，明确规定母子公司的控股比例要在50%以上才能认定为关联企业。美国倾向于第二种标准，以实际存在的控制关系来确定关联企业。我国虽在《中华人民共和国企业所得税法》中对关联企业的认定做出了规定，但缺乏可操作性。因此，我们应明确规定关联企业的认定以控股比例为主要标准，同时兼顾企业间实际控制程度，特别要注意运用“实质重于形式原则”来对关联关系进行判断。只要企业之间是为了某一共同的利益而违背了正常交易原则，不论是否构成关联关系，税务机关均有权对其收入和费用进行适当的调整。我国现行转让定价制度对关联关系的主体范围限于企业与企业之间，应将其拓展到包括自然人或个体，并加以规范。

（二）引入无形资产事后调整制度无形资产的转让定价包含开发的成本费用及无形资产的获利能力两方面因素，其中无形资产获利能力的确定在很大程度上只是一种估计，避税空间较大。美国于1986年公布的“超级特许权使用条款”中规定了对无形资产转让定价的定期调整制度，OECD等其它发达国家也纷纷效仿，承认税务当局可以对无形资产转让定价进行事后调整。因此，无形资产转让时估计的价格很可能与实际价格存在差距，应当结合我国具体实情，加快我国无形资产转让定价立法，详细规定有关无形资产转让定价的特别条款，包括其含义、计价和调整等具体管理措施。

（三）逐步推行预约定价制度

预约定价制的推进是一个渐进的过程，

方法来处理，至今还没有制定全国统一的、完善的操作规程。

4、转让定价处罚措施较轻

对于不遵守转让定价相关法规的行为，各国的转让定价税制都规定了相应的处罚措施，既包括对不按期限报送申报表的处罚，更包括对逃避税款的处罚额度和滞纳金。如荷兰和英国规定处罚额度超过100%；美国规定如果调整超过事先预定的范围，将被处以偷漏税款额20%—40%的处罚。而在我国2004年修订的《关联企业间业务往来税务管理规程》中，对处罚只是作了简单的规定，且处罚程度很轻，起不到其应有的效果。如“企业未按规定期限向主管税务机关报送其与关联企业间业务往来年度申报表的，由主管税务机关责令限期报送，并可处以2000元以下的罚款；情节严重的，可处以2000元以上10000元以下的罚款”。可以看出，与国外相关处罚相比，我国转让定价的所有处罚规定过于宽松，并没有对逃避税款予以严厉处罚，这样使纳税人进行转让定价避税没有太大的负担和压力，在一定程度上纵容了国内外商投资企业利用转让定价进行避税。

5、税务人员业务素质有待提高

一项完整的转让定价调整要经历多个环节，需要对转让定价的功能、财务指标、税务风险等作深入的分析研究，有时甚至需要对未来经济形势进行预测，这都对税务监管人员的素质提出了较高的要求。但目前中国的反避税专职税务人员数量少、水平普遍不高，特别是在经济欠发达地区，专业人才匮乏的情况尤为严重，很多税务监管人员都没有受过正规、严格的专业训练，严重影响了对外资企业转让定价调整进行税收稽查的效率。

三、完善我国转让定价税制的具体建议（一）明确以实质控股权为关联企业认定标准

10财经政法资讯2010年第4期不能操之过急。在中国现阶段，还不具备大规模推广预约定价制度的客观条件。由于缔结实施预约定价的程序太复杂，要花去纳税人大量的人力、物力、财力，因成本较高使得规模较小的企业，根本就无法承受。因此应根据我国外商投资企业数量多、规模小的特点，我国在制定“预约定价操作规程”时可以借鉴美国、加拿大等国家的做法，对外商投资企业进行分类管理。将其分为大型企业和中小型企业，预约定价制度可以先从下列企业开始实行。一是关联交易金额在1亿元以上；二是实际经营期超过10年；三是以前年度无重大偷漏税问题；四是依法履行关联申报和准备、保存同期资料。有可能的话可以专门制定适合于中小型企业的预约定价规则，简化中小企业申请预约定价协议的程序，节省其申请时间和费用，从而提高中小企业申请预约定价的积极性。

（四）加大转让定价避税的处罚力度在各国普遍加大对转让定价打击处罚力度的大环境下，我国应认真研究转让定价避税问题的处罚规定，严厉打击利用转让定价将利润转移出中国的行为，加大处罚力度，加重避税成本。处罚的方式可以有两种：一种是固定罚金，凡不依法填报税务申报表或特定税务表格时，均按此受罚。另一种是对严重虚报所得的处罚，按虚报数应缴税款一定的百分比计算罚金，其高低取决于虚报情节的严重程度。从世界各国转让定价税制看，大多数国家对纳税人未能按时提供应报关联交易资料的处罚一般都比较轻，但对纳税人因转让定价少报应纳税额的处罚一般比较重。对此，我国应制定专门的转让定价处罚规则，设定一个转让定价调整额度“警戒线”。对纳税人

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“警戒线”的一般性转让定价，税务机未达到

关可以先进行调整，但不对其处罚；只有不按公平交易原则实施转让定价调整额度超过“警戒线”，其目的已经与故意的逃税没有实质差别，因此，对转让定价调整额度超过“警戒线”，在法律上视为逃税，除进行纳税调整外，还应对其少申报缴纳的税款加收滞纳金，并给予相应处罚。

（五）提高税务机关反避税人员的专业水平

目前，我国外资企业转让定价避税手段涉及面广，是税收、贸易、金融、财务、审计、外语和电脑等各类知识的综合运用。这就对税务机关反避税人员的专业素质提出了较高的要求，为了改变当前我国反避税人员素质参差不齐的状况，应加大税务人员培训，建立税务机关专家引进机制，组织各地税务系统相互交流，从信息共享扩大到经验共享。另外，建立与社会其他相关专业人才的合作制度，如资产评估机构、专利评估机构、会计师事务所等，以较低的信息成本对转让定价情况进行审查，对有形资产和无形资产进行估价，以提高转让定价税务调整的效率。．

参考文献:

［１］陈洁，王方．跨国公司转让定价决策研究［Ｍ］．上海．上海财经大学出版社．２００５

［２］李锐．我国跨国公司转让定价税制的分析及政策建议［Ｊ］．中央财经大学学报．２００９，（２）

［３］尹晓宇．中日转让定价税收管理制度之比较［Ｊ］．涉外税务．２００６，（１）

［４］张文华等．我国外资企业转让定价及防范对策［Ｊ］．中国发展观察．２００６，（２）

［５］周华伟．我国转让定价税制的改革方向．税务研究［Ｊ］．２００６，（４）

（作者单位：中南财经政法大学财税学院）

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