2012年2月第15卷第4期中国管理信息化悦hinaManagementInformationizationFeb.袁2012Vol援15袁No援4长期股权投资教学难点解析要成本法转换为权益法的会计处理要要杨海蓉渊广东外语外贸大学袁广州510420冤［摘要］2010年12月袁财政部会计司修订了企业会计准则讲解袁在长期股权投资准则讲解部分袁更加重视合并财务报表信息提供的相关性和完整性袁这一点在成本法转换为权益法的会计处理上有所体现遥本文采用理论解读加案例分析的方法袁针对修订后的准则讲解中长期股权投资成本法转换为权益法的会计处理进行解析遥［关键词］长期股权投资曰成本法曰权益法曰追溯调整doi:10.3969/j.issn.1673-0194.2012.04.001［中图分类号］F230［文献标识码］A［文章编号］1673-0194渊2012冤04-0002-031因追加投资袁长期股权投资从成本法转换为权益法1.1长期股权投资初始成本的追溯调整长期股权投资初始成本的追溯调整袁应综合考虑原投资部分对应的商誉或留存收益渊前期营业外收入冤与追加投资部分对应的商誉或营业外收入袁确认应计入商誉或留存收益及营业外收入的金额遥例如院原员园豫股权投资初始成本员园万元跃原投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值的份额愿万元袁差额圆万元被投资企业实现净利润或发生亏损投资企业院成本法.com.cn. All Rights Reserved.表1成本法寅权益法的调整原理投资企业院权益法按应享净利院借院长期股权投资要要要损益调整贷院投资收益亏损做相反分录为商誉曰追加圆园豫股权投资初始成本员缘万元约追加投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值的份额员愿万元袁差额猿万元为营业外收入遥二者相抵后确认营业外收入员万元袁并调增长期股权投资遥借院长期股权投资员贷院营业外收入员1.2长期股权投资后续计量的追溯调整渊原投资部分冤渊员冤成本法寅权益法的调整原理渊见表1冤投资企业院成本法寅权益法淤按应享净利院借院长期股权投资要要要损益调整贷院投资收益亏损做相反分录于按分得股利院不做账按分得股利院分派现金股利借院应收股利贷院投资收益按分得股利院借院应收股利贷院长期股权投资要要要损益调整借院投资收益贷院长期股权投资要要要损益调整借方冲减成本法确认的投资收益曰贷方确认权益法应冲减的股权投资盂按应享有其他权益增加借院长期股权投资要要要其他权益变动贷院资本公积要要要其他资本公积其他权益减少做相反分录按应享有其他权益增加其他权益增加或减少不做账借院长期股权投资要要要其他权益变动贷院资本公积要要要其他资本公积其他权益减少做相反分录表1中调整分录淤尧于可合并为院被投资企业渊净利润-现金股利冤跃园袁投资企业按应享份额袁借院长期股权投资要要要损益调整渊金额院权益法下袁应享净利即追加投资-分得股利即收回投资冤贷院投资收益渊金额院应享净利即权益法下投资收益原分得［收稿日期］2011-12-09［基金项目］广东省教育厅2010年高等教育改革项目渊BKZZ2011024冤遥［作者简介］杨海蓉袁广东外语外贸大学教授袁主要研究方向院资本市场与会计信息披露遥股利即成本法下投资收益冤被投资企业渊净利润原现金股利冤约园袁投资企业按应享份额袁做相反分录遥渊2冤成本法寅权益法的追溯调整渊见表2冤投资企业应享有被投资企业权益份额调增时借院长期股权投资要要要损益调整渊累计应享净利原累计分得股利冤要其他权益变动要要贷院盈余公积尧利润分配要要要未分配利润净利原前期累计分得股利冤渊前期累计应享2/CHINAMANAGEMENTINFORMATIONIZATION会计研究表2成本法寅权益法的追溯调整原投资日至现追加日袁被投资企业可辨认净资产公允价值变动院源于投资后被投资企业投资企业按原持股比例相应调整前期(净利润-现金股利冤跃园渊约园冤本期渊净利润原现金股利冤跃园渊约园冤长期股权投资要要要损益调整留存收益投资收益损益之外其他权益增加渊减少冤可辨认净资产评估增值渊减值冤长期股权投资要要要其他权益变动资本公积要要要其他资本公积投资收益渊本期应享净利原本期分得股利冤贷院银行存款员缘员园资本公积要要要其他资本公积渊应享其他权益增加尧应享2可辨认净资产评估增值冤投资企业应享有被投资企业权益份额调减时袁做相反分录遥2.1因处置投资案例员院粤公司于圆园员园年员月员日取得月公司员园豫的股权袁2.1.员投资企业个别报表袁长期股权投资从成本法转换为权益法成本为缘园园万元袁取得投资时月公司可辨认净资产公允价值总辨认净资产公允价值的份额渊员冤长期股权投资初始成本的追溯调整剩余股权投资初始成本袁差额为商誉跃原投资时应享有被投资企业可渊剩余投资部分冤袁不调整长期股权投资额为远园园园万元渊公允价值与账面价值相同冤遥因对月公司不具有成本曰重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值袁粤公司对其采用成本法核算辨认净资产公允价值的份额渊圆冤剩余股权投资初始成本袁差额调增留存收益约原投资时应享有被投资企业可袁同时调增长期圆园员员年遥猿粤月公司按照净利润的员日袁粤公司又以员园豫员缘员园提取盈余公积万元取得月遥公司圆园豫股权投资成本的股权袁当日月公司可辨认净资产公允价值总额为苑缘园园万元遥取得该部分股权后袁粤公司能够对月公司的财务和经营决策产2.1.圆投资企业应享有被投资企业权益份额调增时长期股权投资后续计量的追溯调整遥渊剩余投资部分袁冤生重大影响袁对该项长期股权投资转为采用权益法核算遥粤公司借院长期股权投资要要要损益调整渊累计应享净利原累计分在取得对月公司员园豫股权后至新增投资日袁月公司实现净利得股利冤润员园园园万元渊其中圆园员园年实现净利润怨园园万元袁圆园员员年员月和圆月实现净利润员园园万元冤袁圆园员园年缘月员日袁月公司宣告分贷院盈余公积尧利润分配要要要其他权益变动要要要未分配利润渊前期累计应享派现金股利圆园园万元遥未发生其他计入资本公积的交易或事项袁净利原前期累计分得股利冤未发生渊员冤粤尧月公司之间的内部交易遥投资收益渊本期应享净利原本期分得股利冤资本公积要要要其他资本公积渊应享其他权益变动冤淤原长期股权投资初始成本的追溯调整投资企业应享有被投资企业权益份额调减时袁做相反分录遥投资企业可辨认净资产公允价值份额员园豫股权投资初始成本缘园园远园园万元万元约原投资日应享有被渊远园园园伊员园豫冤袁差注意院因增资袁长期股权投资成本法寅权益法袁对于原投资额员园园日至现增资日被投资企业可辨认净资产评估增渊减冤值袁投资企业应按原持股比例追溯调整野长期股权投资冶与野资本公积冶遥但有被投资企业可辨认净资产公允价值份额于万元为留存收益追加圆园豫股权投资初始成本渊前期营业外收入员缘员园冤遥万元跃追加投资日应享因减资袁长期股权投资成本法寅权益法遥对于原投资日至现处置圆园豫冤袁差额员园万元为商誉遥员缘园园万元渊苑缘园园伊日被投资企业可辨认净资产评估增淤尧于借院长期股权投资相抵后确认留存收益怨园怨园万元袁并调增长期股权投资遥2.2企业集团合并报表渊减冤值袁投资企业不确认遥贷院盈余公积怨成本法含在出售价差中渊1冤已售出股权投资所含被投资企业前期损益袁计入投资收益曰合并报表按权益法应调袁个别报表按利润分配要要要未分配利润整至年初未分配利润渊圆冤愿员原投资日至追加投资日被投资企业可辨认净资产公允价值长期股权投资后续计量的追溯调整渊原员园豫股权冤值与账面价值的差额渊2冤剩余股权投资所含被投资企业净资产在处置日公允价遥渊剩余股权投资假设先出售袁个别报表不确认尧袁合并报表计入投资收益变动员缘园园万元渊苑缘园园原远园园园冤院属于投资后被投资企业前期渊净利润原现金股利冤增加苑园园万元渊怨园园原圆园园冤尧本期净利润增加员园园万元尧可辨认净资产评估增值苑园园万元渊员缘园园原苑园园原员园园冤袁投资企按权益法计入资本公积渊3冤剩余股权投资所含被投资企业其他综合收益再按公允价值购回冤遥袁合并报表调整为投资收益渊剩余股权投袁个别报表业按应享有的份额遥资先出售尧再购回袁所含被投资企业其他综合收益已实现冤遥借院长期股权投资要要要要要要损益调整其他权益变动愿园渊愿园园伊员园豫冤员园园豫案例渊的股权圆院圆园园怨袁并控制乙公司年员月员袁日当日乙公司可辨认净资产公允价值袁甲公司以远园园万元取得乙公司贷院利润分配要要要未分配利润远猿渊苑园园伊员园豫伊怨园豫冤苑园渊苑园园伊员园豫冤盈余公积苑渊苑园园伊员园豫伊员园豫冤日同账面价值袁乙公司净资产增加冤为缘园园万元苑缘遥万元圆园园怨袁其中年员院月按购买日公允价值持续计员日至圆园员园年员圆月猿员投资收益员园渊员园园伊员园豫冤算实现的净利润缘园万元尧可供出售金融资产公允价值升值圆缘渊猿冤圆园员员资本公积年猿月要要要其他资本公积苑园渊苑园园伊员园豫冤万元遥圆园员员年员月愿日甲公司以源愿园万元出售乙公司远园豫股权袁剩余源园豫股权的当日公允价值为猿圆园万元遥出售股权后甲不再借院长期股权投资员日员袁缘员园追加投资控制乙袁但仍重大影响乙遥甲公司拥有其他子公司需要编制合并财务报表袁甲公司按净利润的员园豫提取盈余公积袁甲尧乙公司之CHINAMANAGEMENTINFORMATIONIZATION/3.com.cn. All Rights Reserved.会计研究间未发生内部交易渊员冤遥报表先出售尧再购回袁所含乙公司其他综合收益已实现袁调整为淤投资收益遥借院资本公积员园借出售乙公司丧失控制权日甲公司个别财务报表院银行存款远园豫源愿园股权投资贷院长期股权投资猿远园渊远园园伊远园豫冤于投资收益员圆园远园豫垣猿园垣苑缘垣员缘越源愿园榆贷综上所述院投资收益袁已售出员园值越远园园伊源园豫垣圆园垣缘园垣员园越猿圆园万元远园豫曰剩余股权投资在处置日公允价值越远园园伊万元源园豫遥股权投资在处置日公允价剩余剩余乙公司源园豫股权投资初始成本源园豫股权投资院成本法远园园伊源园豫越圆源园寅权益法的追溯调整万元跃原投资时案例猿院若甲公司以源缘园万元取得乙公司员园园豫股权袁其他资应享有乙公司可辨认净资产公允价值的份额缘园园伊源园豫越圆园园万料见案例圆遥元源园豫袁差额股权投资后续计量的追溯调整源园万元为商誉袁不调整长期股权投资初始成本遥剩余渊员冤借院长期股权投资要要要院淤借出售乙公司丧失控制权日甲公司个别财务报表院银行存款远园豫源愿园股权投资贷院长期股权投资圆苑园渊源缘园伊远园豫冤贷院盈余公积圆要要要损益调整渊缘园伊源园豫伊员园豫冤其他权益变动圆园员园利润分配要要要未分配利润员愿渊缘园伊源园豫伊怨园豫冤于投资收益圆员园渊圆冤丧失控制权日后甲集团合并财务报表资本公积要要要其他资本公积员园渊圆缘伊源园豫冤源缘园伊源园豫越员愿园渊A冤剩余乙公司初始成本的追溯调整源园豫股权投资院成本法寅权益法的追溯调整价值的份额缘园园伊源园豫越圆园园万元约原投资时应享有乙公司可辨认净资产公允院剩余源园豫股权投资初始成本万元袁差额圆园万元袁调整长期股权投分解为淤原持有员园园豫股权投资所含乙公司前期净利润缘园万元袁资初始成本及留存收益渊圆园园苑年营业外收入冤遥猿园渊粤冤院已售出远园豫股权投资所含乙公司前期净利润院缘园伊远园豫越借院长期股权投资要要要成本圆园咱渊缘园园原源缘园冤伊源园豫暂贷院盈余公积圆渊圆园伊员园豫冤收益万元渊见分录袁个别报表按成本法含在出售价差渊员冤淤冤曰合并报表按权益法应调整为年初未分配利员圆园万元中袁计入投资利润分配要要要未分配利润员愿渊圆园伊怨园豫冤润渊圆园园怨尧圆园员园年投资收益冤遥调整后剩余借院投资收益猿园贷院未分配利润要要要年初猿园渊B冤渊圆冤后续计量的追溯调整源园豫股权投资初始成本院同案例圆越员愿园垣圆园越圆园园分录渊员冤于遥万元万元渊B冤袁个别报表按权益法剩余源园豫股权投资所含乙公司前期净利润袁计入留存收益渊见分录渊员冤于冤曰院缘园伊源园豫越圆园合并报资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值的份额渊A冤丧失控制权日后甲集团合并财务报表已售出远园豫股权投资初始成本源缘园伊远园豫越圆苑园缘园园伊远园豫越猿园园万元约原投表不调整万元袁差额猿园万元袁个别报表按成本法含在出售价差圆员园万元中袁计入投资收益渊见分录渊员冤淤冤曰合并报表按权益法应调整为置股权取得对价于原持有遥员园园豫垣剩余股权公允价值股权投资所含乙公司净资产评估增值冤原原持股比例应享有原子越渊处年初未分配利润渊圆园园怨年营业外收入冤遥公司净资产以购买日公允价值为基础按权益法持续计算至处置借院投资收益猿园日账面价值的份额越渊源愿园垣猿圆园冤原渊远园园垣苑缘冤越愿园园原远苑缘越员圆缘万元袁分解为同案例渊B冤贷院未分配利润已售出远园豫要要要年初猿园远苑缘伊远园豫越源愿园原源园缘越苑缘渊A冤院已售出远园豫股权投资所含乙公司净资产评估增值院源愿园原中袁计入投资收益万元袁个别报表含在出售价差员圆园万元猿圆园原渊缘园园垣苑缘冤伊源园豫越猿圆园原圆猿园越怨园于剩余圆分录源园豫渊圆冤淤遥股权投资所含乙公司前期净利润的调整院股权投资所含乙公司可辨认净资产评估增值表假设先出售袁再按公允价值购回万元袁公允价值与账面价值的差额袁个别报表不确认袁合并报院源园豫越猿圆园原圆苑园越缘园渊B冤剩余源园豫渊股权投资所含乙公司净资产评估增值见分录渊员冤淤冤曰合并报表不调整遥计入投资收益遥再按公允价值购回万元袁公允价值与账面价值的差额计入投资收益袁个别报表不确认袁合并报表假设先出售院猿圆园原远苑缘伊遥袁借院长期股权投资猿圆园借院长期股权投资猿圆园贷院长期股权投资圆猿园贷院长期股权投资圆苑园投资收益怨园投资收益缘园注意院剩余源园豫股权投资的构成是源园豫乙公司可辨认净资注意院剩余源园豫股权投资的构成是源园豫乙公司净资产袁因为产袁因为剩余源园豫股权投资初始成本是按购买日乙公司可辨认净剩余源园豫资产公允价值缘园园伊源园豫越圆园园万元调整后入账远园园伊源园豫越圆源园股权投资初始成本是按购买日乙公司净资产公允价值远园豫乙公司净资产万元入账遥遥同理袁已售出远园豫股权投资的构成是案例盂圆剩余分录渊圆冤盂遥源园豫股权投资所含乙公司其他综合收益的调整渊见分录渊员冤于渊A冤冤遥院同元袁分解为盂原持有员园园豫股权投资所含乙公司其他综合收益圆缘万主要参考文献越员缘渊A冤已售出院远园豫股权投资所含乙公司其他综合收益咱员暂财政部会计司编写组援资收益万元袁个别报表按成本法含在出售价差员圆园万元中院圆缘伊远园豫袁社袁圆园员园援企业会计准则讲解圆园员园咱酝暂援北京院人民出版咱圆暂员园渊B冤渊见分录渊员冤淤冤曰合并报表不调整遥计入投会计中国注册会计师协会咱酝暂援北京院中国财政经济出版社援圆园员员年度注册会计师全国统一考试辅导教材袁圆园员员援要要要4万元/CHINA袁剩余个别报表按权益法计入资本公积源园豫股权投资所含乙公司其他综合收益院圆缘伊源园豫越MANAGEMENTINFORMATIONIZATION渊见分录渊员冤于冤袁合并.com.cn. 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