作业成本法中作业的确认与分类

作业成本法从以“产品”为中心转移到以作业”为中心上来,不仅克服了传统成本计算法导致成本信息失真等固有的缺陷,而且更好地发挥了会计在规划决策、控制、业绩评价方面的作用。作业成本计算的核心是作业，作业确认是设计作业成本计算制度的第一步。在此基础上,使用作业属性将作业划分成若干组,形成同质成本库,简化产品成本计算工作，降低作业成本法成本计算模型整体上的复杂性。

一、作业成本法简介

作业成本法的思想最早于上世纪40年代初由著名美国会计学家科勒提出，他于1941年在一系列论著中较为系统地阐述了作业会计的基本思想。但此后,作业成本计算并未得到西方会计界的广泛关注和深入研究。直到上世纪80年代中期，美国哈佛大学库柏和卡普兰二位教授撰写了一系列论著，首次最为系统、深入地从理论和应用上研究了作业成本法，他们被公认为现代作业成本法的首创者和奠基人。目前,西方会计界广为研究和企业中加以实施的作业成本法，主要就是依据库柏和卡普兰所提出的理论和研究成果。库柏和卡普兰所提出的作业成本法基本原理主要有:

(1)产品成本是制造和运送产品所需作业的成本总和，成本计算的最基本对象是作业。作业成本法所赖以存在的基础是:作业耗用资源,产品耗用作业。

( 2) 作业成本法的本质是以作业作为分配间接费用的合理基础，管理人员应将注意力集中在成本发生的原因,即“成本动因"上,而不是仅仅关注成本计算结果本身。作业成本法把重点放在成本发生的前因(成本动因)和后果(作业耗费).上,通过对所有作业活动进行跟踪控制,更好地发挥了会计和规划决策、控制、业绩评价方面的作用。

二.作业的确认与分类

(一)作业的确认

作业成本法认为，作业是企业为达到其生产经营目标所发生的各项活动。企业管理深入到作业层次后，企业就成为为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，这一系列作业形成了一个由此及彼、由内而外的作业链。每完成一项作业要消耗一.定的资源,而作业的产出又形成了一定的价值，转移给下一个作业,逐步推移,直到最终把产品提供给企业外部顾客,以满足他们的需要。

最终产品作为企业内部一系列作业的总产出，凝聚了各个作业上形成并最终转移给顾客的价值。作业成本计算的核心是作业,因而,作业确认必然是设计作业成本计算制度的第一步。资源耗费是成本被汇集到各作业的原因，反过来,作业应是资源耗费汇集的对象。一项作业应具备如下特征:

( 1)作业是以人为主体从事的活动;

( 2)作业要消耗一定的资源。作业是员工所做的工作，必然要消耗各种人力和物质资源;

( 3)区分不同作业的标志是作业目的。可以将企业的制造过程按不同环节的目的划分为若干项作业，每项作业负责完成员工自己职权内的工作。整个过程中的各项作业前后衔接,共同完成生产经营过程。

当然，如果企业的生产经营程序不尽合理,那么作业中就会存在一-些不增值作业，与增值作业相比这些不增值作业不能增加任何顾客价值,例如搬运存货作业,它对资源的耗费和距离有关，管理者可通过缩短搬运距离逐渐减少或消除对资源的耗费。

作业-经确认，企业便可列示一份作业清单。注意描述作业时可采用一个行为动词加一个宾语的做法。企业确认的作业通常在12项以上,甚至多达200至300项。下面是一份作业清单样例:作业清单列好后，可根据作业属性来进一.步对作业进行描述与分类。作业属性是描述各项作业的财务及非财务信息。若以计算产品成本为目的来对作业进行分类,则所采用的属性应该能反映产品如何消耗作业一。

(二)作业的分类

为计算产品成本,必须使用作业属性来将作业划分成若干组,在此基础上形成同质成本库。作业分组可大大减少制造费用分配时所需要分配率的数目，简化产品成本计算工作,降低作业成本法成本计算模型整体上的复杂性。划分作业组时，同组的作业必须同时具有两个相同的属性:

( 1) 作业水平属性，即各个作业必须在同一作业水平上执行;

( 2)动因属性,即各个作业必须使用相同的作业动因将成本分配至各成本对象.上。我们分别来看看如何按不同属性来划分作业类型。

1.作业水平分类

根据作业水平设立相关作业组时,一般可分为4类作业:

( 1)单位水平。单位水平作业,生产每单位产品便发生一次的作业。这类作业所消耗的成本随产品产量成比例变动,例如,直接入工、直接材料、机器运转有关的动力成本等。

( 2)批次水平。批次水平作业指每生产一批产品便相应执行--次的作业。其成本随着生产批次比例变动,但对每批产品而言,又是固定的。例如生产调度、机器准备、订单处理、原料准备等。

( 3)产品水平。产品水平作业指支持生产每类产品或劳务所发生的作业,其成本随产品项目成比例变动。工程的变动产品测试程序的开发、产品的营销等均是产品水平作业。

(4)设备水平。设备水平作业指借以维持企业的--般制造过程的作业。该类作业不针对任何具体产品,而是有益于整个企业。例如,厂务管理、安全设施、厂房维修等。由于与不同水平相联系的作业成本,也与不同的成本动因类型相对应,所上述作业分类将大大简化产品成本计算过程。

2.作业动因分类

四类作业水平中的前三类均是与产品相关的作业,对于这类作业,可以计量具体产品对其的需求量。因此,这三类作业都可依据消耗比率来作进一步 划分。具有相同消耗比率的作业,可以使用相同的作业动因来分配成本,从而,其中任何一个水平.上有着相同作业动因的所有作业均被归集在---起，这就形成了同质作业组,即处于同一水准并使用相同作业动因的作业库。需要注意的是,设备水平作业不必按动因进行分类。

设备水平作业是作业成本法将成本追溯至各产品思想.上的一个难题。设备水平作业及其成本是为所有产品.整个企业发生的,很难确定各产品具体耗用了多少该类作业。因此，纯粹的作业成本法是无法将该类作业成本分配到产品中的,这些成本可视为期间成本。实务中，采用作业成本法的公司通常用完全成本法将设备水平作业的成本分摊到各具体产品中去。下列二张表举例说明了同质成本库的形成过程。

作业水平分类

单位水平:检测产品、嵌人模具

批次水平:购买原料、验收原料、进行生产设备、搬运晶片

产品水平:开始测试程序、制作检测卡、工程设计、支付货款设备水平:提供各类服务、提供生产场地